“營改增”后，企業應如何進行合同管理？

 汪金敏  瀛和PPP管理中心領導、中國鐵建政研頂尖商務接待教授

        營業稅改增值稅對合同雙方的影響

        營業稅(shui)和增(zeng)值(zhi)稅(shui)同屬流轉稅(shui)范疇(chou)，在商(shang)品、服務的(de)流通環節征稅(shui)；區分于企業所(suo)得(de)稅(shui)、個人所(suo)得(de)稅(shui)等所(suo)得(de)稅(shui)范疇(chou)。

        營(ying)業稅(shui)(shui)(shui)是價內(nei)稅(shui)(shui)(shui)，以全部(bu)營(ying)業收入(ru)為稅(shui)(shui)(shui)基，比如：酒店(作為銷方)向(xiang)客戶(作為購方)收取住宿費1000元，酒店收入(ru)為1000元，應納營(ying)業稅(shui)(shui)(shui)為1000×5%=50元；客戶能(neng)夠列支的成(cheng)本為1000元。

        增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)是價(jia)外(wai)稅(shui)，價(jia)稅(shui)分離，以(yi)不(bu)含稅(shui)收(shou)入(ru)為稅(shui)基(ji)，比如：酒店向客戶收(shou)取住宿費1000元，酒店應納增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)為1000/（1+6%）×6%=56.6元，酒店收(shou)入(ru)為1000-56.6=943.4元；客戶能夠列支(zhi)的(de)成本為1000-56.6=943.4元，同時客戶獲得56.6元的(de)進項(xiang)抵扣(kou)(kou)，可用于(yu)抵扣(kou)(kou)本公司的(de)銷項(xiang)稅(shui)額。由此可見，增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)款在成本收(shou)入(ru)的(de)體外(wai)循環，屬于(yu)價(jia)外(wai)稅(shui)。

        “營改增”合同管理要點

        一、合同文本管理

        1、明確當事人信息

        “營改增”后，合(he)同雙方(fang)當事(shi)人(ren)需(xu)要在合(he)同中詳細寫明(ming)雙方(fang)名稱(cheng)、聯系(xi)方(fang)式、地址(zhi)等信(xin)息(xi)，并額(e)外注明(ming)購收(shou)票(piao)方(fang)的納稅(shui)人(ren)識別號、地址(zhi)、聯系(xi)電話(hua)等信(xin)息(xi)，以避(bi)免因文(wen)本紕漏、錯(cuo)誤(wu)，造成所開增值稅(shui)發票(piao)錯(cuo)誤(wu)，影響收(shou)票(piao)方(fang)增值稅(shui)進項不能(neng)抵扣(kou)的風(feng)險(xian)。

        2、明確價款信息

        增值稅(shui)體系采用價稅(shui)分(fen)離的(de)原則，因(yin)此合(he)同文(wen)本上除(chu)了記載(zai)約(yue)定(ding)的(de)合(he)同總價，必須標明(ming)不含稅(shui)價、稅(shui)率(lv)、稅(shui)款等信息；

        不(bu)同(tong)增值稅(shui)(shui)率的業務必須分項(xiang)單獨(du)核(he)算，根據目前財稅(shui)(shui)法規(gui)規(gui)定(ding)，如果(guo)納稅(shui)(shui)人不(bu)能準確區分不(bu)同(tong)稅(shui)(shui)率業務，那(nei)么將按照(zhao)從高(gao)稅(shui)(shui)率征(zheng)收增值稅(shui)(shui)；

        明確付(fu)款方和收款方：根據法律規定，合(he)規的(de)增值稅業(ye)務(wu)(wu)要(yao)求資金流(liu)、發票流(liu)、物(wu)流(liu)“三(san)同(tong)一”，否則(ze)存在虛開增值稅專用發票的(de)刑事風險(xian)。因(yin)此，理論上合(he)同(tong)雙(shuang)方即收付(fu)款雙(shuang)方，不(bu)(bu)允(yun)許(xu)出現代付(fu)款現象(xiang)的(de)存在。如(ru)果不(bu)(bu)可(ke)(ke)避(bi)免出現代付(fu)代收現象(xiang)(比如(ru)保理業(ye)務(wu)(wu))，可(ke)(ke)以通過簽訂三(san)方合(he)同(tong)的(de)方法加以合(he)法化；如(ru)果不(bu)(bu)可(ke)(ke)避(bi)免的(de)出現現金支付(fu)方式，必(bi)須做(zuo)好現金收訖憑證(zheng)的(de)制作。

        3、明確發票信息

        明確(que)發票種類：“營改(gai)增”后合同文本應(ying)直接標明“銷(xiao)方(fang)應(ying)提供合法的增值(zhi)稅(shui)專用發票”。

        明確發票的(de)(de)合(he)規(gui)(gui)要求：如(ru)(ru)果(guo)銷(xiao)方(fang)提(ti)供的(de)(de)增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)專用(yong)發票不(bu)符合(he)法規(gui)(gui)規(gui)(gui)定(ding)、不(bu)符合(he)合(he)同約定(ding)或(huo)不(bu)能通過認(ren)證，購方(fang)有(you)權拒絕接(jie)收，或(huo)者有(you)權在發現問題(ti)后退回，并且銷(xiao)方(fang)應(ying)及(ji)時更換或(huo)承擔相應(ying)責任；對于不(bu)具備開票資格的(de)(de)小規(gui)(gui)模納稅(shui)人銷(xiao)方(fang)，如(ru)(ru)果(guo)購方(fang)確需增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)專用(yong)發票，應(ying)明確由銷(xiao)方(fang)申請(qing)稅(shui)務(wu)機關代開發票；為了防(fang)范風險，可以在合(he)同文本(ben)中規(gui)(gui)定(ding)“購買方(fang)在收到合(he)規(gui)(gui)的(de)(de)增(zeng)值(zhi)(zhi)稅(shui)發票后，才具有(you)***日(ri)內付(fu)款的(de)(de)義務(wu)”。

        明(ming)確發票(piao)傳遞(di)：增值(zhi)稅專用發票(piao)的進(jin)項申報抵扣(kou)有期限(xian)規(gui)定，逾期作廢，因(yin)此合(he)同(tong)文(wen)本有必要規(gui)定發票(piao)的傳遞(di)方法和期限(xian)。

        4、明確納稅義務時間

        根據財稅[2013]106號文規定，銷(xiao)方的(de)納(na)稅義務(wu)發生時間為(wei)收訖銷(xiao)售款(kuan)項(xiang)或取(qu)(qu)得索取(qu)(qu)銷(xiao)售款(kuan)項(xiang)憑據的(de)當(dang)(dang)天，若(ruo)先(xian)開(kai)發票再收款(kuan)則為(wei)開(kai)具發票當(dang)(dang)天；一般(ban)來講，納(na)稅人可以通過合(he)同(tong)文本明確(que)“在付款(kuan)日(ri)憑結算單按實開(kai)具增值(zhi)稅發票”的(de)表述(shu)，達到推遲納(na)稅義務(wu)發生時間，爭取(qu)(qu)現金流的(de)目(mu)的(de)。

        5、稅收優惠的處理

        根據“營改增”現(xian)有稅(shui)收優惠(hui)規定，境(jing)內單位在境(jing)外提供建(jian)筑服(fu)務、文體(ti)業服(fu)務暫免(mian)(mian)征收增值稅(shui)。合(he)同文本應(ying)對履約地(di)點、期限、方式等加以明(ming)確(que)，以便稅(shui)務機關稽核時能夠準確(que)認定某業務是否符合(he)免(mian)(mian)稅(shui)政策。

        二、三流不一致如何處理和規避

        1、為(wei)了防(fang)范(fan)虛開(kai)增(zeng)值(zhi)稅發(fa)(fa)票(piao)(piao)，國稅總局曾(ceng)出臺(tai)規范(fan)性文(wen)件要求“三流(liu)一致(zhi)(zhi)”。所謂“三流(liu)一致(zhi)(zhi)”，指資金流(liu)（銀(yin)行的收(shou)付款憑證）、票(piao)(piao)流(liu)（發(fa)(fa)票(piao)(piao)的開(kai)票(piao)(piao)人和(he)收(shou)票(piao)(piao)人）和(he)物流(liu)（或勞務(wu)(wu)流(liu)）相(xiang)互統一，即收(shou)款方(fang)、開(kai)票(piao)(piao)方(fang)和(he)貨(huo)物銷售方(fang)或勞務(wu)(wu)提供方(fang)必(bi)須是同一個法律主體(ti)，而且付款方(fang)、貨(huo)物采購方(fang)或勞務(wu)(wu)接(jie)收(shou)方(fang)必(bi)須是同一個法律主體(ti)，如果三流(liu)不一致(zhi)(zhi)，將不能(neng)對稅款進行抵扣。

        2、合(he)(he)同中(zhong)應(ying)當約定由供(gong)(gong)應(ying)方(fang)提供(gong)(gong)其發(fa)出貨(huo)(huo)物的(de)出庫憑證及相(xiang)應(ying)的(de)物流(liu)運輸信(xin)息。如果貨(huo)(huo)物由供(gong)(gong)應(ying)方(fang)指定的(de)第(di)三(san)方(fang)發(fa)出，為(wei)(wei)了避免三(san)流(liu)不一致、導致虛(xu)開發(fa)票(piao)的(de)行為(wei)(wei)，需要明確供(gong)(gong)應(ying)方(fang)提供(gong)(gong)與第(di)三(san)方(fang)之間的(de)采購合(he)(he)同等資料。

        3 、對于委托(tuo)第三方(fang)支付和收款(kuan)等三流不(bu)一(yi)致的(de)情形，可以通過簽(qian)訂(ding)(ding)三方(fang)合同的(de)方(fang)式(shi)減(jian)少(shao)風險，或者也可通過約定(ding)(ding)由第三方(fang)付款(kuan)的(de)方(fang)式(shi)來解決，但需(xu)要提供相應委托(tuo)協(xie)議，以防止被認定(ding)(ding)為(wei)(wei)虛開增值稅專用發(fa)票的(de)行為(wei)(wei)。當然，在實際簽(qian)訂(ding)(ding)合同時(shi)仍需(xu)要根(gen)據(ju)具體(ti)情況進行設定(ding)(ding)。

        4、對于分(fen)批交貨(huo)合(he)同增(zeng)值(zhi)稅專(zhuan)(zhuan)用(yong)(yong)發(fa)票(piao)的(de)(de)開(kai)(kai)具，為了(le)做到三流一(yi)致，防(fang)止出現虛開(kai)(kai)增(zeng)值(zhi)稅專(zhuan)(zhuan)用(yong)(yong)發(fa)票(piao)的(de)(de)情形，應當(dang)在(zai)合(he)同中約定在(zai)收貨(huo)當(dang)期(qi)開(kai)(kai)具該批次貨(huo)物(wu)的(de)(de)增(zeng)值(zhi)稅專(zhuan)(zhuan)用(yong)(yong)發(fa)票(piao)。（注(zhu)：涉及到分(fen)期(qi)付款的(de)(de)，基于防(fang)范虛開(kai)(kai)增(zeng)值(zhi)稅發(fa)票(piao)風(feng)險考慮(lv)，在(zai)需方實(shi)際(ji)收到供方的(de)(de)貨(huo)物(wu)時，供方產生開(kai)(kai)具增(zeng)值(zhi)稅專(zhuan)(zhuan)用(yong)(yong)發(fa)票(piao)的(de)(de)義務。如(ru)果貨(huo)物(wu)不是(shi)分(fen)期(qi)交付，則分(fen)期(qi)付款行為并(bing)不會影響增(zeng)值(zhi)稅專(zhuan)(zhuan)用(yong)(yong)發(fa)票(piao)的(de)(de)開(kai)(kai)具。）

        三、過渡期合同的處理

        1、“營(ying)改(gai)增(zeng)”之(zhi)前簽訂但尚未進入(ru)執行(xing)階段的合同。

        建議雙方當事(shi)人補充協商，簽訂配(pei)套“營改增(zeng)”政策的補充合(he)同(tong)，或廢除舊(jiu)合(he)同(tong)而重新(xin)簽訂配(pei)套”營改增(zeng)”政策的新(xin)合(he)同(tong)。

        2、簽訂于“營改增(zeng)”之(zhi)前但已進入執行階段的合同，即跨期合同

        根(gen)據以(yi)往經驗(yan)，“營(ying)(ying)改增(zeng)”之前的業務(wu)繳納營(ying)(ying)業稅，“營(ying)(ying)改增(zeng)”之后的業務(wu)繳納增(zeng)值稅，稅務(wu)機(ji)關一般(ban)根(gen)據發票(piao)的開具時間(jian)來(lai)區(qu)分。

        銷方可以通過及時簽訂補充合同的方法，與購方溝通“營改增”后稅款承擔方式等細節，規避因稅制改革、稅負驟增給企業帶來的稅負損失。